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May 11, 2015

稅務案件


稅務案件 - MBA智库百科
什麼是稅務案件

稅務案件是指有關稅收違法,稅務行政覆議和稅務行政訴訟的案件。通常可分為四大類,即稅務違法案件、稅務覆議和行政訴訟案件以及稅務刑事案件。
當前稅務案件的特點

根據近幾年發生的涉稅案件及查處工作情況分析,總的來講,目前的稅務違法犯罪案件總的呈現出“違法犯罪形式多樣化、違法犯罪手段隱蔽化”的特點。從違法犯罪形式講,既有虛開、接受虛開增值稅專用發票和偽造、倒賣增值稅專用發票等的惡意行為,也存在不知情的情況下被動接受代開增值稅專用發票的非主觀故意情況;既有故意隱瞞收入、多列費用成本支出或不申報、少申報的偷稅行為,也有對稅法規定不瞭解而少計收入或多列費用成本而少繳稅的情況。而在稅務違法犯罪的手段上,既有承繼以往的老手法,也有適應形勢的新手段,但總的趨勢是手段趨於隱蔽。具體表現在:

1、納稅人稅務違法、違章問題發生串居高不下。

新稅制實施以後,特別是近五年來,全省國稅機關無論是在稅收檢查的廣度和深度上,還是在查辦案件的數量和質量上,以及在對稅務違法違章活動的打擊力度上與以往相比都有很大程度上的提高。1998年至2002年的五年間,全省國稅機關平均檢查的面達到 16.74%(“九五”前只有10%左右);查補總額達88.67億元;罰款比例由五年前的6.23%上升到2002年的36.52%;全省查處大要案數、採取稅收保全和強制措施次數、移送司法機關立案數等也基本都呈逐年上升趨勢。這些都在一定程度上對稅務違法違章活動起到了打擊和遏製作用,取得了顯著成績。但是,稅務違法違章活動普遍存在的局面並未得到根本改變。根據全省國稅機關稅收檢查情況統計分析,近五年來,在被檢查的納稅人中,仍然有三分之二左右的納稅人不同程度地存在稅收違法違章問題,這一水平在1998年以來的五年中一直比較穩定。(五年平均為62.4%)而且在這五年中偷稅案件在稅務案件中所占的比例很高(五年平均為71.22%)。這種狀況表明,當前,相當多的納稅人依法納稅的意識依然比較薄弱,儘管原因可能並不都是納稅人主觀故意所為,但產生的直接後果是嚴重的,既侵犯了國家的利益,也擾亂了正常的稅收秩序。

2、增值稅專用發票案件,特別是虛開增值稅專用發票案件仍然呈高發態勢。

隨著增值稅專用發票管理制度的逐步完善、管理措施的進一步落實和加強,以及對增值稅專用發票違法犯罪活動打擊力度的提高,在我省範圍內偽造變造、倒買倒賣和主動虛開增值稅專用發票蔓延和擴大的勢頭近幾年已得到一定程度的遏制,但尚未得到有效制止。相反,近幾年,這類案件仍然在國稅機關查處的稅務案件中占有很大比例。特別是虛開增值稅專用發票案件仍然在較大範圍存在。但這類案件與前幾年相比,也發生了一些新的變化。

一是虛開增值稅專用發票案件趨於小型化、低值化。由於防偽稅控的進一步推行和增值稅專用發票管理措施的完善和加強,大數量、大面額虛開已難以得逞,特別是團夥作案的現象相對減少,虛開發票金額上千萬、上億的案件也愈來愈少。

二是虛開增值稅專用發票的主體以小企業為主。目前,虛開增值稅專用發票主要以生產經營規模小、生產經營不正常的小企業為主,其中以商貿企業最為突出。究其原因,主要是舉辦商貿企業比較容易,投資少、風險小。而且,在一般情況下,虛開增值稅專用發票多與接受虛開增值稅專用發票交織在一起。

三是虛開增值稅專用發票以手工版發票為主。由於防偽稅控的進一步推行,利用防偽稅控虛開增值稅專用發票併進行抵扣稅款愈來愈難以得逞,所以一些違法犯罪分子把犯罪重點放到了手工版發票上。這兩年,利用手工版增值稅專用發票虛開並抵扣稅款的案件呈現明顯的高髮狀態,一些犯罪分子乘增值稅專用發票尚未完全納入防偽稅控,手工版增值稅專用發票不需經過認證就可以抵扣的最後機會瘋狂作案,大肆騙購虛開。

四是虛假註冊騙購防偽稅控增值稅專用發票虛開成新動向。金稅工程防偽稅控系統的進一步推行,使得一些違法犯罪分子已經開始瞄準防偽稅控系統,想方設法利用防偽稅控系統進行虛開增值稅專用發票。他們利用假的身份證或他人的身份證以及其他一些虛假材料到工商局註冊商貿性公司,然後到稅務機關申請增值稅一般納稅人資格和防稅控資格認證,並領購電腦發票,一旦得逞,就利用防偽稅控系統進行大肆虛開增值稅專用發票違法犯罪活動。其特點是:①目的性明確,主要就是通過註冊虛假性公司,騙取增值稅一般納稅人資格和防偽稅控資格認證,然後利用防偽稅控系統進行虛開增值稅專用發票;②犯罪時間短,一般兩三個月左右,只要得到增值稅專用發票和防偽稅控開票系統能夠開票,就走逃或失蹤;③在一個月內多次領購增值稅專用發票,用票量相對較大;④取得的進項增值稅專用發票都為手工版 (很少有通過防偽稅控系統開具的電腦版發票,這些進項發票事後經鑒定幾乎都為假票,而且發票上開票單位分散;⑤犯罪嫌疑人以外地人為主,目前已經發生的這類案件,犯罪嫌疑人基本為外地人。此類案件由於犯罪嫌疑人大多採用假身份證件,而且犯罪目的性強,作案時間短,因此案件偵破的難度比較大。

五是虛開增值稅專用發票多與主管稅務機關管理弱化有關。有些主管稅務機關在一般納稅人認定、增值稅專用發票發售、非正常戶的管理,以及檢查等方面工作嚴重不到位,致使有些納稅人在獲取增值稅一般納稅人資格認定後,大量地從主管稅務機關領購增值稅專用發票進行虛開,從事違法犯罪活動。更有甚者,有些稅務幹部經不住金錢誘惑,失職瀆職,甚至參與虛開。這幾年發生的虛開發票已有多起涉及稅務幹部。

3、帳外經營等隱匿收入的偷稅行為普遍存在,而且情況嚴重。

在近幾年查處的偷稅案件中,隱匿收入仍然是偷稅的主要手段,這一問題在被查處的企業中普遍存在,而且情況嚴重。從檢查發現的情況看,隱匿收入的形式不但多樣,而且手法愈來愈隱蔽,給稅收檢查工作帶來了很大的難度。突出表現在三個方面:

一是生產經營活動“體外迴圈”不納入正常的核算體系。這種情況在個體、私營企業以及其他較小規模的企業中相當普遍。這類企業在生產經營中現金交易比較普遍,通常採用進貨、銷貨均不入帳的“飛過海”手法隱瞞銷售收入,逃避納稅。

二是設置“帳外帳”隱匿銷售收入。這種手段在相當多企業中都存在,既包括大中型企業,也包括小企業。這類企業為了小團體利益或其他方面的需要而私設小金庫,將企業的一部分銷售收入或其他收入在企業正常核算的帳本以外另設置一套帳本進行核算反映,成為“帳外帳”。這種情況的存在,一方面偷逃了國家稅收,另一方面也成為腐敗的溫床。在近兩年查處的這類案件中,問題相當嚴重。如2002年被查處的蘇南某企業,在1997年至2001年間,通過設置“帳外帳”隱瞞銷售收入6500餘萬元,偷稅950餘萬元。

三是實現收入長期掛往來不作收入申報納稅。這幾乎成為所有企業隱瞞收入必然採取的手段,也是最為普遍的隱瞞收入方法。企業一般在具體操作時,都是將已實現的銷售收入長期掛在“其他應付款、其他應收款、預收帳款”等帳戶,不轉作收入。如蘇北某企業將已實現的銷售收入 3600餘萬元長期掛“預收帳款、應付帳款”等往來帳戶,不作銷售申報納稅,同時還少申報電梯銷售收入2300餘萬元,兩項合計偷逃增值稅446萬元多。

4、利用享受稅收優惠政策,而弄虛作假的稅務違法活動呈上升趨勢。

國家對部分行業或企業實行稅收優惠,其根本出發點是要保護或促進這些行業或企業的發展。但是,從近幾年稅務檢查的情況看,國家的某些稅收優惠政策已被一些企業用做進行稅收違法違紀活動工具或保護傘。這些企業的經營者不是考慮如何依法利用國家的稅收優惠政策搞好企業的生產經營活動,促進企業更快、更好的發展,而是想著怎樣利用國家的稅收優惠政策進行違法違紀活動謀取個人或小團體的不法利益。突出表現在兩個方面:

一是廢舊物資回收行業。前幾年,國家對廢舊物資回收企業實行“先徵後返”稅收優惠政策,並且規定可以用自製收購憑證作為增值稅進項稅額抵扣憑證。一些廢舊物資回收企業利用這一政策存在難於控制的漏洞大肆違規開具收購憑證或虛開收購憑證,進而又虛開增值稅專用發票。這種現象目前在廢舊物資回收行業中普遍存在,而且情況相當嚴重。2001年國家對這一政策進行調整,改“先徵後返”為實行免稅以後,這一現象不但沒有減少,反而愈演愈烈,已到了非整頓不可的地步。如任其發展,後果將十分嚴重。

二是民政福利企業。主要存在三個方面的問題:一是利用虛列殘疾人員、殘疾人員假上崗等手段以騙取稅收政策優惠。在這幾年查處的群眾舉報假民政福利企業的案件中這類情況比較昔遍。二是利用稅收政策優惠進行虛開增值稅專用發票的違法犯罪活動,在這幾年查處的虛開增值稅專用發票案件中,涉及民政福利企業的情況並不少。三是利用稅收政策優惠與其有關聯關係的企業之間進行稅收違法活動,手段有兩個:一是給關聯企業虛開增值稅專用發票;二是利用相互供求關係轉移稅收負擔以達到關聯企業避稅目的。

5、利用關聯企業進行偷稅或避稅的問題存在進一步擴大的趨勢。

這類問題主要發生在一些與享受稅收優惠的企業之間存在關聯關係的企業身上。這些企業利用關聯企業一方享受稅收優惠的特殊條件,通過相互業務往來中的轉讓定價,在關聯企業之間轉移稅收負擔,以達到其中的一個或幾個關聯企業少交稅的目的。這種業務往來的轉讓定價既有貨物、勞務交易的轉讓定價,也有技術、專利權的轉讓定價,也會有利用貸款業務等的轉讓定價等等,目前主要是貨物、勞務的轉讓定價。轉讓定價的目的,既有以偷逃流轉稅為目的,也有以避讓所得稅的目的,或者兩者皆有。這種偷逃稅或避稅情況在與享受稅收優惠的福利企業、物資回收企業、外商投資企業等存在關聯關係的企業中比較普遍,而且呈擴大發展趨勢。這類問題,由於稅務機關在檢查中定性取證較難,因此被查處的情況尚不多。但應該引起稅務機關高度重視。
稅務案件的成因

偷騙稅問題的產生、稅務案件的形成,就其原因而言“很複雜的。既有歷史原因,也有現實因素;既有納稅人的主觀意願和利益驅使,也有納稅人被動就範;既有稅制本身存在的欠缺,也有管理失當、打擊不力造成的漏洞。

(一)從歷史的角度來分析

中國經歷幾千年的封建社會,長期以來,歷代封建統治者為了達到其統目的,大都是把“苛捐雜稅”作為對廣大勞苦民眾的主要壓迫工具和統治手段。因此,長期以來廣大勞苦民眾從內心都對“皇糧國稅、苛捐雜稅”存在一種逆反心理,許多朝代的農民起義和暴動也都是以“抗租、抗捐、抗稅”為出發點的。這種歷史的延續體現在當今社會,在一些人的頭腦中形成了一種陳舊的納稅思想。把舊的封建社會和資本主義社會稅收“取之於民,用之於己”的本質等同於社會主義稅收“取之於民、用之於民”的本質。這種思想體現在行動中必然要從事偷稅、騙稅活動。雖然多年來我們進行了經常性的稅法教育宣傳活動,使社會大多數人對社會主義稅收的本質有了相當的瞭解,依法納稅也逐漸成為大多數人的共識。但是社會上仍然有一部分人不能正確理解社會主義稅收的本質特征,依法納稅的觀念淡薄,這種思想的存在,必然產生偷騙稅法犯罪活動。這是歷史的必然,不可避免。

(二)從當前的社會現實來分析

建國以來,特別是改革開放以來,我國的國民經濟建設和各項社會事業都取得了舉世矚目的成就,人民的生活水平有了大幅度的提高。但是,在社會主義改革開放事業取得巨大成就的同時,由於受封建社會和西方資產階級一些腐朽思想的影響,在社會生活中也出現了一些與社會主義社會法律和道德規範不相稱的現象。體現在經濟領域,有些群體中的一些人見利忘義思想嚴重,小團體利益、本位主義思想根深蒂固,更有一些人私欲膨脹,到了不顧一切的地步。受這些思想驅使,一些人置國家利益而不顧,為了個人私利或小團體利益,肆意從事走私販私、制假售假、偷稅騙稅等經濟違法犯罪活動,破壞社會主義經濟秩序。這些人利用這些經濟違法犯罪手段,獲取了個人或小團體的非法利益。正是靠著這種經濟違法犯罪勾當一些人或一些地區先富了起來,有些人還因此取得了很高的社會政治地位,這與我國社會主義社會勤勞致富、依法致富、共同富裕宗旨相違背,也與依法治國、以德治國方略相抵觸。正是由於這些群體的存在,偷稅、騙稅活動也將長期存在。這是社會的必然。

(三)從稅收制度本身來研究

目前,我國實行的仍然是以流轉稅為主的稅收制度。在流轉稅中,增值稅是一個主體稅種。因此增值稅制度設計的如何,將直接影響到整個稅收制度成功與否。應該說,目前實行的增值稅制度與稅制改革前的增值稅制度相比有著明顯的優點,無論是在適應和促進經濟發展方面,還是在組織收入和簡化徵管方面,都有其優勢。總體上說增值稅制改革是成功的。但是,我們也應該看到,目前的增值稅制度也存在著明顯的缺陷。特別是實行憑增值稅專用發票註明稅款抵扣制度,使增值稅專用發票在增值稅制度中承擔了幾乎全部職責,增值稅專用發票管理得如何,將直接影響到增值稅制度。從理論上講憑增值稅專用發票註明稅款抵扣制度是一個鏈條,在其鏈條內部存在自我監控機制,有其合理性和科學性。但是,從實施的情況看,正因為憑增值稅專用發票註明稅款抵扣制度是一個鏈條,只要其中的一個環節出現問題,就會影響到鏈條的完整性。鏈條中環節愈多,被破壞的可能性就愈大。實踐證明,當前的增值稅就處於這一境地。由於增值稅專用發票在增值稅制度中的重要性,國稅機關從上到下在增值稅專用發票的管理方面投入了相當大的人力、物力、財力(包括實施金稅工程等),有關部門也加大了對增值稅專用發票的違法犯罪活動打擊力度,成效也是顯而易見的。但是,針對增值稅專用發票的違法犯罪活動並沒有得到根本的遏制。因此,只要憑增值稅專用發票註明稅款抵扣制度依然存在、只要增值稅專用發票仍然在增值稅制度中承擔主要職責,那麼,針對增值稅專用發票的違法犯罪活動就不會消失,而且仍然會大量存在。同時,現行稅收政策中相當一部分規定缺乏可操作性,政策本身存在缺陷和漏洞,這也在客觀上為偷稅違法犯罪活動創造了條件。

(四)從當前稅收管理手段和管理水平現狀來解剖

八十年代末期以來,全國稅務機關在稅收征收管理方面進行了多方面的改革和調整;在稅收征收管理的法制建設方面也有了實質性的進展,制訂了(徵管法),賦予了稅務機關和稅務幹部一定的稅收徵管模式的改革和調整,稅務機關的征收管理水平有了較大的提高,這是有目共睹的。但是,當前稅收工作的管理水平與形勢發展的要求仍有很大差距。具體表現在:

一是稅收政策的設計和制定與征收管理脫節,在設計和制定稅收政策時,對稅種的征收管理考慮不周,缺乏嚴密性和可操作性。

二是在管理模式上,各環節本身存在分工不科學、職責不明確等問題,同時,在征收、管理、稽查各環節之間缺乏通暢、有效的信息傳遞機制。這種局面,必然導致管理的弱化。

三是管理手段落後、管理觀念陳舊,雖然已經應用電腦,但缺乏對納稅人生產經營信息、財務信息和稅務信息進行有效處理和評估,電腦在稅收管理中信息處理功能基礎上的稅收監控和稅收評估功能的開發利用不夠;另外在管理觀念上,仍然延續手工管理時代和專管員制定時的一些的陳舊觀念和方法,效率低下。

四是稅務機關及稅務幹部在稅收管理方面存在管理職權和管理責任的脫節。苷遭的問題是稅務機關和稅務幹部重行使管理權力,輕承擔管理責任。沒有責任的職權行使,必然是低效的,而且必然導致濫用職權。

五是稅務機關管理稅收的職權仍然偏小,雖然<徵管法)賦予稅務機關一定的稅收管理許可權,但與稅收管理的實際需要存在距離,對一些稅務違法違章缺乏有效的制約手段。修訂後的{徵管法)在這方面已經有了很大的突破,將有利於今後的稅收征收管理工作。

以上這些情況的存在,也必然為稅務違法違章行為的存在創造內在條件。

(五)從當前對稅務違法犯罪案件的查處打擊的現狀來探討

從八十年代以來,特別是隨著稅務稽查機構的建立和《徵管法》的實施,稅務機關在查處稅務違法違章案件的廣度和深度上有了大幅度的提高。同時,司法機關在對涉稅犯罪案件的打擊力度上也有了明顯的加強,對震懾稅務違法犯罪起到了促進作用。新稅制實施以後,稅務機關和司法機關這方面的工作有了更新的進展。但如果仔細探討分析當前稅務案件的查處及打擊工作,存在的問題也是無法迴避的。一是在稅務機關內部主要體現在三個方面:一是在治稅思想上,部分稅務機關和稅務幹部存在“仁慈”觀念,在案件處理時過多的考慮被查單位的實際困難等其他因素,而置稅法於不顧,不依法辦事;二是在實際工作中,不同程度上存在“查而不報、查而不處、查多處少”或“以補代罰、以罰代刑”的情況;三是在處理力度上,特別是在處罰和稅款追繳力度上儘管已經在逐步提高,但仍然顯得不足,與反偷騙稅的形勢不適應。二是在司法機關方面,特6,j是公安機關專事打擊涉稅犯罪的力量配備不足,缺乏一支專門從事打擊涉稅犯罪專業力度,使相當多的涉稅犯罪活動得不到及時有效的打擊。三是地方保護、部門保護對打擊涉稅違法犯罪工作的干擾也不容忽視,這種地方和部門保護客觀上對稅務違法犯罪起到了保護傘的作用,使稅務違法犯罪行為的查處和打擊工作困難重重。
稅務案件的應對策略

由於歷史和社會的原因,以及稅收本身的特點,要徹底杜絕稅務違法犯罪活動的產生是做不到的,也是不可能的,這是歷史和現實的必然。偷稅與反偷稅、騙稅與反騙稅、避稅與反避稅永遠是稅收工作的重要方面。我們研究稅務案件的特點及發展趨勢,分析稅務案件產生的原因,目的並不是要找到徹底杜絕稅務案件產生的靈丹妙藥,而是要研究應對策略,以更有效地遏制和減少稅務違法犯罪活動的發生和發展,維護正常的稅收秩序。如何更有效地遏制和減少稅務違法犯罪活動的發生和發展,筆者認為最關鍵的就是要“防打結合”。防,就是加強宣傳教育,提高管理水平,建立一套預防監控機制;打,就是要加大打擊力度。具體地說,在目前條件下,應該從以下幾個方面採取措施:

第一、加強對納稅人的稅法宣傳教育,提高納稅自覺性和依法納稅意識,這是防範偷騙稅、減少稅務案件發生的基礎。

減少偷騙稅違法犯罪行為最根本的方面就是依賴於納稅人依法納稅意識的提高。因此加強對納稅人稅法方面的宣傳教育,提高納稅人依法納稅意識,培養納稅人良好的納稅習慣和自覺性,這是解決問題的關鍵所在,也是基礎。近年來,我們已經開始重視這項工作,也採取了一些行之有效的辦法和措施,取得了一定的成效。客觀地講,全社會依法納稅的意識確實有了提高。但是,目前的稅法宣傳教育活動還基本停留在一般的說教上,而且突擊性的宣救活動多,缺乏深層次的宜教內容和經常化、制度化的宣教形式。稅法宣傳教育應該內容豐富、形式多樣,而且要經常化、制度化,並且要重視稅法宣傳教育的效果。要通過稅法宣教活動,使納稅人真正感到依法誠信納稅的光榮,讓他們瞭解到國家的建設與他的納稅緊密相連的道理。同時要註重對潛在納稅人的稅法宣傳教育工作,應該把稅法基本知識,特別是依法納稅觀念列入中小學思想品德教育內容,使青少年從小就懂得依法納稅的重要性,增強今後依法納稅的自覺性。各級國稅機關應該高度重視稅法宣傳教育工作,要把這項工作提高到依法治國、以德治國的高度來認識,把它作為依法治國、以德治國的重要內容。

第二、調整政策、完善稅制,這是防範偷騙稅、減少稅務案件發生的根本途徑。

稅收政策及制度上的漏洞,是產生稅收違法違章問題的根本原因。如果在設計稅制、制定政策時,缺乏科學性、可操作性和嚴密性,對稅收的管理考慮不周、不細,就會給稅收管理工作帶來難度,同時也會給偷騙稅等違法犯罪分子有機可乘。這種漏洞僅僅靠加強後面的征收管理工作和查處工作是無法來彌補和堵塞的,必須從政策上進行調整和制度上加以完善。這種調整和完善,就是要提高稅制本身的安全保險繫數。

當前當務之急亟待調整和完善的是增值稅,而重點是增值稅專用發票制度的調控和完善。從長遠目標考慮,應徹底改變目前幾乎完全靠增值稅專用發票來控制和管理增值稅的現狀,減少或降低增值稅專用發票在增值稅制中的主要角色成份。而從近期看,仍然要充分利用當前已經正在實施和運行,併在逐步提高、完善的金稅工程系統(包括防偽稅控系統、稽核系統、協查系統等),強化對增值稅及增值稅專用發票的管理,儘可能減少政策、制度上的缺陷或漏洞。同時,應調整有關稅收政策,特別是當前容易引起問題的民政福利企業、物資回收行業等的稅收優惠政策,亟待調整,應進一步增強這些稅收優惠政策在實際工作中的可操作性,強化政策的管理性。

第三、提高管理水平,堵塞管理漏洞,這是防範偷騙稅、減少稅務案件發生的重要措施。

有了完善的稅制,也並不就是能完全避免違法犯罪活動的發生,還需要嚴密、高效的後續管理。加強征收管理,提高管理水平著重應該在以下幾方面加以改進:

一是在管理模式方面,要建立一套與當前稅收管理工作相匹配、適應將來稅收形勢發展需要的稅收徵管模式。目前這一模式已經提出並正在實施。改革方向是正確的。關鍵是要在征收、管理、檢查等環節內部及環節之間建立一整套完備的工作職責和互相協調聯繫制度。要在各環節形成:“分工合理、職責明確、信息通暢、協調高效、相互制約”的工作機制。

二是在管理方式方面,應調整工作思路。要適應新形勢的需要,把主要力量和主要精力從一般的管理工作和事務性工作轉到對納稅人依法納稅、遵紀守法情況的監控、評估和檢查上。使稅務機關能及時跟蹤,並掌握、瞭解納稅人依法納稅、遵紀守法的情況,對納稅人出現的苗頭性問題,能夠及時採取措施予以制止和查處,將問題遏制在萌芽狀態,不致蔓延和擴大。要將屬於由納稅人承擔責任的事務性工作還給納稅人。

三是在管理手段方面,要依托現代科技,使科技服務於稅收管理,實現科技興稅。電腦的廣泛使用,促進了稅收管理工作手段的改變和效率的提高。但是客觀地講目前還是低層次的。當前,應該急需在兩個方面改進:一方面,要充分利用公用通訊和信息網路,更廣泛推進電子申報,更大範圍地實行申報無紙化,數據電子化;另一方面,在申報無紙化、數據電子化的基礎上,利用現有的稅收徵管軟體,開發對納稅人的電子監控系統和評估系統。通過電腦對納稅人的電子數據進行處理,以達到對納稅人遵紀守法情況進行跟蹤監控,並對納稅人依法納稅情況進行有效評估,這是稅務機關目前最缺乏、最薄弱的環節。要達到這一目的,當前還應進一步改進納稅人納稅申報,在目前納稅申報的基礎上調整納稅人的申報信息,增迦納稅人的生產經營和財務信息,同時要強調納稅申報的正確性和完整性,使稅務機關掌握更多的、更準確的納稅人信息量。

四是在管理責任方面,要強化管理責任追究。再完善的機制、再有效的制度、再先進的手段,都必須有好的人去落實、去執行、去操作。因此人的因素起著關鍵作用。在管理中,除了提高人的素質以外,很重要的方面是加強管理人員的責任心。責任心的提高,除了進行必要的思想政治教育和職業道德、職業素養教育外,最有效的手段就是實行管理責任追究,使管理者的管理職權與管理責任緊密結合在一起,促使管理者行使正確、有效的管理。

第四、充分發揮財稅中介機構稅務代理的紐帶作用,這是防範偷騙稅、減少稅務案件發生的重要環節。

在目前查處的稅務案件中,有相當一部分的稅務案件並不是納稅人的主觀故意造成的,而是由於納稅人對財稅法律、法規和規章等不瞭解所導致的。這種情況在中小企業中普遍存在。目前,基於下麵三方面的原因,相當多的納稅人無法對我國的財稅法律、法規和規章等完全瞭解清楚,因此,就是納稅入主觀上想依法納稅,但也做不到。一是目前我國的財稅制度、財稅政策等相對而言已經比較複雜,而且變化多、變化快;二是我國財稅法律、法規和規章等的公開程度不高,納稅人及時瞭解這些規定的渠道比較窄;三是納稅人內部財會人員素質不高,接受及時培訓輔導的機會比較少,同時缺乏對財稅法律、法規和規章等有專門研究的人才。(這方面,大型企業和股份制上市公司等情況要好得多。)

要解決這些問題,光靠納稅人本身的力量難以做到。而財稅中介機構(包括目前的稅務師事務所、會計師事務所、審計師事務所等)在這方面有著很大的優勢,能夠彌補納稅人這方面存在的不足。因此,充分發揮財稅中介機構在稅務代理方面的紐帶作用,可以有效地減少納稅人在納稅問題上產生的不必要的錯誤,提高納稅人依法納稅的程度。這也是防範偷騙稅、減少稅務案件發生不可缺少的重要環節。這種紐帶作用,筆者認為應該包括三個方面:一是代理納稅事宜的作用。按照稅收法律、法規和規章等的要求把委托人的納稅事宜辦理好,做委托人與稅務機關之間的橋梁。二是輔導和參謀作用。應該及時地為委托人進行財稅政策方面的輔導、培訓,以及對委托人的經營決策在財稅方面進行參謀和顧問。三是預防和監督作用。應該定期地對委托人的財務核算和管理情況等進行審計。通過審計,一方面可以發現委托人在經營和財務管理中存在的財稅問題,提請委托人及時改正,防止問題進一步擴大,引發嚴重後果;同時,在這種預防中,客觀上對委托人執行財稅政策的情況進行監督。如果財稅中介機構能在這些方面有效發揮作用,改進工作,必然大大減少納稅人的稅務違法違章問題。作為納稅人來說也是歡迎的。

第五、加大查處和打擊力度,是防範偷騙稅、減少稅務案件發生的有效手段。

加大對稅務違法犯罪活動的查處和打擊力度,既是懲處違法犯罪的需要,也是教育防範的需要。通過加大打擊力度,對違法犯罪分子起到震懾作用。近幾年來對稅務違法犯罪活動的打擊力度已經有了一定的加強,但是與形勢發展的需要還有一定的距離,震懾稅務違法犯罪的作用沒有得到有效發揮。因此,繼續加大對稅務違法犯罪活動的打擊力度顯得十分必要。

在稅務機關內部,首先應該改進當前的選案工作,強化選案的準確度。要進一步開發、利用電腦進行選案工作,改變目前選案工作“人機結合,以人工選案為主” 的格局,逐步過渡到“人機結合,以電腦選案為主”。變稽查工作由“被動應付”為“主動出擊”。強化選案的準確性、科學性,提高檢查的針對性,強化檢查效果。同時應加強稽查調查,要在調查研究的基礎上,有重點、有目的地開展一些稅收的專項檢查。這也是十分必要的。通過專項檢查,可以比較好地解決一些行業性稅收問題。其次應提高稅收檢查的深度。目前的稅收檢查工作存在的普遍問題是檢查深度不夠,不深不透的現象相當普遍。產生這個問題的原因,既有檢查人員的業務水平問題,也有職業素養問題,也有內部監督制約不夠的問題。應該加快提高檢查人員的業務水平,培養職業素養,加強監督制約。同時要進一步規範檢查工作,要通過制定一些制度來約束和規範檢查工作,提高檢查深度。如實行案件複查制、項目必查制,規範稽查底稿等。另一方面要改變當前以單項檢查、重點項目檢查為主的局面,全面實行綜合性檢查。第三要加大對稅收違法案件的處理力度。一要樹立一個正確的治稅思想,也就是要依法治稅。要徹底改變以往存在“查而不處、查多處少、重責低處、以補代罰、以罰代刑”等問題。二要進一步提高案件的處罰力度、迫款追繳力度(案件的執行力度),對達到案件移送標準的案件要堅決移送司法機關,追究有關當事人的法律責任。三要加大稅務案件的曝光力度,使偷騙稅者不單在經濟上、刑事上受到處罰,還應該使偷騙稅者的社會形象和社會誠信度因偷騙稅而受到影響,讓偷騙稅者在社會上無立足之地。四要加強與司法機關的工作聯繫與配合,特別是要加強案件查處方面的配合與協作,形成打擊合力。

對於司法機關而言,重要的是應在現有條件下進一步充實查辦稅務案件的專門力量,提高案件查辦效率,突出打擊涉稅違法犯罪的重點,依法從快懲處。
稅務案件的和解[1]

一、 概述

和解是當事人在訴訟進行中互相協商,達成協議,解決雙方的爭執的一種糾紛處理方式。和解在本質上是以實體法的方式解決糾紛,不僅具有低成本、高效率的特征,也體現了自由、平等、追求實質正義的基本理念。然而,作為私法的解決機制能否適用於公法領域並未得到廣泛認同,尤其是強調稅收法定主義與罪行法定主義相提並論的稅法領域。

傳統行政法學堅持行政程式中不得和解的原則,認為:對於義務行政相對人來說,只有一個選擇,即履行其相應的義務;對於權力享有者來說,行使行政權力既是權力又是義務,必須依法行使,不得放棄或者自由處置。也就是說,代表國家參加行政法律關係的行政主體不得放棄自己的權力。因此與民事執行不同,在行政程式中排斥和解。值得註意的是,行政行為不得和解的原則並不完全排斥在各個行政行為領域中根據具體情況進行一定程度和解的例外情形。鑒於法律規範所難免得滯後性和不確定概念的存在,以及法律規範適用過程中諸多自由裁量餘地的存在,現代行政法學認為,行政過程中的每個階段乃至行政訴訟階段都存在和解的必要性和可行性,承認並研究和解的法理和制度,與堅持不得和解的原則同樣重要。

在當前行政糾紛日益增多,民主意識不斷增強,平等、服務理念深入人心的背景下,和解制度逐漸進入公法領域,大大陸法系國家及我國臺灣地區廣泛試行,並取得卓著的成效。例如,德國柏林地方行政法院每年結案約四百件,其中以非裁判方式終結訴訟之比例,包括當事人基於對方在訴訟程式中的特別聲明而撤回訴訟或和解的比例,即高達97%之多!可見在行政訴訟實務上,引入和解方式,不僅能極大緩解行政案件訴訟壓力,更有利於及時解決糾紛,維護社會安定與和諧。稅務案件作為典型的公權力行政,引入和解制度理念,不僅在英美法系國家,在大陸法系國家實務界亦取得了廣泛認同,對我國的稅務稽查、稅務行政處罰等都有重要借鑒意義。

綜合德國、奧地利及我國臺灣地區行政程式法及稅法的規定,稅務案件和解包括稅務稽查過程中的和解和稅務訴訟中的和解。

(一)稅務稽查過程中的和解

稅務稽查過程中的和解是指稅務稽查機關在確定某種課稅事實存在,但是就稅基、計算稅額等相關事實無法調查或調查費用過高的情形下,依據比例原則與納稅義務人就課稅事實成立和解協議。應該強調的是此處的和解協議旨在確定稅收法律要件所依據的事實或法律狀態。在事實或法律狀態確定後,稅務機關依據該事實確定應納稅額或行政處罰,協議當事人不得再就事實問題爭執。例如臺灣學者葛克昌舉過的一個例子,“建築師某乙於某年度中受多家建設公司委托處理多宗建案,該建築師主張其中數宗建案系間接轉包予其他建築師處理,其未收取任何報酬,國稅局與該建築師就該數宗轉包建案時候收取委任報酬產生爭議,經納稅雙方協商和解後,以該數宗建案之半數作為該建築師之當年執行業務報酬者,此時,稽征機關即有義務依該和解內容適用所得稅法規定其扣車額、免稅額,並按所得級距計算應納綜合多的稅額,不得另針對所得稅法其他法定事項或何如適用法條規定,再行協商和解。”

(二)稅務行政訴訟中的和解

稅務訴訟中的和解是指進入稅務行政訴訟程式後,“當事人以設定、變更或者消滅行政法律關係為目的,互為意思表示而合致成立的法律行為”。以臺灣《行政訴訟法》中的規定為例,臺灣《行政訴訟法》219條明確規定,“當事人就訴訟標的具有處分權並不違反公益者,行政法院不問訴訟程度如何,得隨時試行和解”,在依法行政的要求上,只要不違反法律優位原則或公序良俗,就可以以“行政契約”代替行政處罰,以求快速實現行政目的。應該強調的是這裡的訴訟標的是原告或被告有處分權的訴訟標的,如在罰款數額範圍內的具體罰款額。對於已經成立的稅收法律關係禁止當事人進行和解,因為行政行為對於稅收實體法律關係只具有確認的意義,不具有創造性的法律效果,稅收實體法律關係的發生、變更和消滅嚴格以法律規定為依據。

此外,稅務訴訟中的和解還涉及稽查階段和解協議的效力問題。納稅義務人如對基於和解協議作出的行政處罰不服,提起行政訴訟,那協議所確定的事實或法律狀態對法院是否有約束力?臺灣地區認為徵納雙方所和解的事實僅屬當事人主張的事實,行政法院依自由心證,自由認定該和解事實是否屬實。德國聯邦財務法院則直接承認有約束力的稅務和解協議。臺灣學者葛克昌認為,“稅務和解契約屬徵納雙方合意設定,除另發現新事實或新證據足以推翻該和解契約所確定的事實外,行政法院應予適當尊重,以促進稅務和解契約疏解訴源的效果”。

二、法理基礎

(一) 從稅收債務關係說出發看和解的正當性

稅收債務關係說在本質上是用一個債的關係,也就是契約的形式來規範國家與人民之間的稅收關係,它是人民與國家法律地位平等的體現,由於國家是一個個具體的人所組成的,因此,也可以說稅收債務關係說在本質上是人與人之間地位平等的體現。稅收債務關係說“照亮了迄今為止的法律學上的一直被忽視的公法上的債務這一法律領域”,不僅在實體法上構建了清晰的以稅收債權債務為核心的稅收債法,也在程式法上明確了稅收程式法與一般行政程式法性質的不同,有利於稅收程式法與實體法的銜接,有利於稅法從私法之債的研究成果中獲得理論給養。稅收的權力性和強制性將會進一步淡化和淡出,而稅收法律關係的債務性和平等性將進一步凸顯 。因此,在稅收徵納關係中,以國家權利為本位,對國家徵稅權的強調將替代為對保障納稅人權利的強調。納稅人將基於與國家平等的法律地位和人格在稅務行政程式中受到越來越多的尊重。

筆者認為從稅收法律關係的性質——公法上的債務關係出發,在稅收程式中不僅要體現徵納雙方公法上的權利義務關係,更應該體現徵納雙方憲法層面的法律地位的平等。因為稅收債務關係的核心是“債”,稅收程式法作為實體法的附屬和實現保障理應遵循共同的邏輯起點。而在稅收程式上強調“平等”理念,不僅要在稅收程式法上有公正、平等的行為規範設計,更要在稽查等執法過程中註重保護納稅人所享有的參與權等程式權利。

我們可以看到在私法債權債務關係中,當事人雙方基於平等的法律保護,能夠充分參與到利益的博弈中。“平等”也在雙方主體的參與中得到淋漓盡致的體現。而在公法上的債權債務關係——稅收債務關係中,由於雙方主體被裝進行政主體與相對人的外殼,而極易忽視雙方主體的平等性,陷入一般行政的權利關係中。需要強調的是稅收債務關係的實現雖然依賴於行政,但是稅務行政與一般行政不同,“稅務行政關係”只是“稅收債務關係”的外殼,其實質是公法的債務關係,核心是平等的債務關係。因此在稅務行政中應充分保障納稅人的參與權,以體現平等的法律關係本質。

稅務案件的和解即對納稅人參加權的一種保障。納稅義務人以獨立的意識參與到可能影響自己權益的徵稅行為中,通過自己的參與影響最終的結果。基於以上分析,我們可以跳出把稅務案件的和解作為行政和解的一種,首先論證“行政和解”正當性然後論證稅務案件的和解的正當性的邏輯,從稅務行政與一般行政的不同,從稅收程式法與稅收實體法的銜接,從稅收法律關係的性質出發說明稅務案件和解的理論正當性。

(二) 稅務案件的和解與正義

正義是法律制度所要實現的最高理想,也是人們評價和判斷一種法律制度具有正當根據的價值標準。正義包括程式正義和實體正義。實體正義是指人們在對實體的權利、義務和責任進行確定時所遵循的價值標準。與程式正義相比,實體正義主要是一種“結果價值”,它體現在法律程式的結果。程式正義指程式過程的公正。程式正當不一定能實現結果的絕對公正,但是“程式不正當,結果一定不正當。結果的正當性以程式正當性為前提。”在英美法系國家,人們相信“正義先於真實”、“程式先於權利”。在英國,程式正義觀念的古典表述是“自然正義”原則。因此,程式正義被認為是正義第一性的要求,而基於程式正義的法律制度設計在保護公民權利上也確實作出了巨大的貢獻。在日益註重保護納稅人權利的今天,各種基於程式正義的制度設計具有重要借鑒作用。

因此,在稅收程式活動中,不能僅僅考慮結果的有效性和決定正當性,而且應考慮徵稅程式本身是否符合程式正義,正義的最基本要求。正當程式原則要求“一切權利的行使剝奪私人的生命、自由和財產時,必須聽取當事人的意見,當事人具有要求聽證的權利”。筆者認為此處體現的是通過對當事人參與權的保障,以達到保障當事人權益不受隨意剝奪的目的。稅務案件的和解即在一定程度上保障了納稅義務人的參與權,使納稅人在和解協議的簽訂中充分表達意識,維護自身利益。稅務案件的和解有利於實現程式正義,亦有利於保護納稅人權利。

(三) 稅務案件的和解與稅收法定原則

稅收法定原則是稅法最重要的基本原則之一,是民主和法治原則等現代憲法原則在稅法上的體現。稅收法定主義大致包括稅收要件法定原則和稅務合法性原則。前者要求對有關納稅主體、課稅對象、歸屬關係、課稅標準、繳納程式等,應儘可能在法律中作明確詳細的規定。後者則要求稅務機關嚴格依法徵稅,不允許隨意減徵、停徵或免徵,更不能超出稅法的規定加徵 。稅收稽征機關不得就稅收債務,與納稅義務人進行和解,締結行政契約以代替課稅處分或其前置之行政處分問題。稅務案件的和解是否違反稅收法定主義原則呢?

如前所述,稅務案件的和解分為稅務稽查過程中的和解和稅務行政訴訟過程中的和解。對於稅務稽查過程中的和解,針對的是確定存在但又無法查清的課稅事實或法律狀態,由稽查機關和納稅義務人就該事實達成和解契約,並依據該契約中明確的事實或法律狀態確定納稅義務人的繳納義務或行政處罰。因此稅務稽查過程中的和解只是針對課稅事實所做的和解,而後嚴格依據稅法規定確定納稅義務人繳納義務,並非對已經成立的稅收債務的妥協,不違反稅收法定原則的要求。此外,稅收法定主義的本質在於對徵稅主體權力的限制。而針對課稅事實的和解恰恰體現了徵稅主體對納稅義務人平等地位的尊重,在平等協商中體現出對權力的限制。在稅務訴訟領域,因行政訴訟法自有一套公正司法的邏輯,不適用稅收法定原則已廣為接受,所以稅務行政訴訟過程中的和解與稅收法定原則的關係不再贅述。

稅務案件的和解勢必將稽查機關“自由裁量權”問題引入實踐,可能會出現稽查機關故意認定課稅事實無法查清而與納稅義務人就課稅事實達成和解契約以助其逃避稅收的現象。“自由裁量權”將構成對稅收法定最大的威脅。梁根林教授曾指出,刑事和解作為後法治時代的產物,引入法制尚不健全的我國一定要慎重。同理,稅務案件的和解有同樣困惑。因此,在程式構造上要註意對自由裁量權的控制和監督。

在構建民主法治的進程中,稅收法定原則是極其重要的原則,儘管其並非適用於各個領域,但是對稅法上的制度構建都具有指引和規範的作用。梳理稅務案件的和解與稅收法定原則的關係,有利於明確稅務案件和解制度的法理依據,有利於確定其適用界限和具體構造。

三、稅務案件和解的適用

稅務案件的和解的適用應僅限於課稅事實不明或調查需費用過高的情形,在此,引用臺灣學者葛克昌的歸納,介紹臺灣地區和德國的規定。

(一)成立稅務上的和解契約應具備的要件

成立稅務上的和解契約應具備的要件臺灣地區及德、奧等國家規定大致相同。

1.客觀上存在課稅事實或法律要件不明確的情形,致稽征機關作成核課稅捐處分有困難者。

2.稽征機關經依職權調查後,仍無法確定或調查不符合核課成本者。

3.和解契約之訂定有效達成課稅目的。

4.稽征機關與納稅義務人相互讓步達成和解。

(二)稅務訴訟上的和解契約

若納稅義務人針對基於和解契約作出的核課結果仍不服,提起行政訴訟,和解契約的效力如何認定,臺灣地區與德國規定不同。臺灣地區規定法院採自由心證主義認定徵納雙方提出的證據,不受和解契約約束,法院仍可調查事實。德國行政法院承認有拘束力的稅務和解契約,認為徵納雙方如就事實的處理達成合意者,如符合以下要件者,應屬合法且具有拘束徵納雙方的效力:

1.需經有權機關的參與;

2.僅就事實的處置達成合意,未規範法律上的爭議問題;

3.當事人間妥協讓步並未造成顯然不當的結果;

4.如果未妥協者,徵納雙方將進行困難、所費不貲的調查程式。

    ↑ 呂超.稅務案件的和解.北京大學法學院

 http://www.root.com.tw/para-book/1938/1938-09.html


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